Обязательный аудит индивидуальных предпринимателей

Временными правилами аудиторской деятельности в Российской Федерации, утвержденными Указом Президента Российской Федерации от 22.12.1993 N 2263, предусматривалось, что аудиторская проверка может быть обязательной и инициативной (п.4). При этом обязательная аудиторская проверка проводилась в случаях, прямо установленных актами законодательства Российской Федерации.

Постановлением Правительства Российской Федерации от 07.12.1994 N 1355 «Об основных критериях (системе показателей) деятельности экономических субъектов, по которым их бухгалтерская (финансовая) отчетность подлежит обязательной ежегодной аудиторской проверке» (с последующими изменениями и дополнениями) к экономическим субъектам, в отношении которых должна проводиться обязательная аудиторская проверка, относились и граждане, ведущие самостоятельную предпринимательскую деятельность.

Федеральный закон от 07.08.2001 N 119-ФЗ «Об аудиторской деятельности» также предусматривает проведение обязательного аудита. Так, ст.7 этого Закона обязательный аудит определяется как ежегодная обязательная аудиторская проверка ведения бухгалтерского учета и финансовой (бухгалтерской) отчетности организации или индивидуального предпринимателя. В связи с этим следует обратить внимание на следующее. Применительно к ст.7 Закона N 119-ФЗ в качестве индивидуальных предпринимателей могут рассматриваться только лица, являющиеся таковыми в соответствии со ст.23 Гражданского кодекса Российской Федерации, согласно которой гражданин вправе заниматься предпринимательской деятельностью без образования юридического лица с момента государственной регистрации в качестве индивидуального предпринимателя (ст.11 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) в целях налогообложения круг лиц, относящихся к предпринимателям, был расширен — к ним отнесены частные нотариусы). Таким образом, обязательный аудит может быть проведен и в отношении индивидуального аудитора.

Обязательный аудит — это ежегодная обязательная аудиторская проверка ведения бухгалтерского учета и финансовой отчетности. Однако следует обратить внимание на то, что в соответствии с Федеральным законом от 21.11.1996 N 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» (ст.4) его действие распространяется на все организации, находящиеся на территории Российской Федерации, а также на филиалы и представительства иностранных организаций, если иное не предусмотрено международными договорами Российской Федерации. Граждане же, осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, ведут учет доходов и расходов (а не бухгалтерский учет и финансовую (бухгалтерскую) отчетность) в порядке, установленном налоговым законодательством Российской Федерации. В связи с этим во исполнение п.2 ст.54 НК РФ совместным Приказом Минфина России и МНС России от 21.03.2001 N 24н/БГ-3-08/419 утвержден Порядок учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей.

Следует также обратить внимание на то, что обязательный аудит проводится в отношении предпринимателя в случае, если объем его выручки от реализации продукции (выполнения работ, оказания услуг) за один год (при этом не уточняется, какой год имеется в виду: календарный, финансовый, текущий или, например, предшествующий проверке) превышает в 500 тыс. раз установленный законодательством Российской Федерации минимальный размер оплаты труда (МРОТ) или сумма активов баланса превышает на конец отчетного года в 200 тыс. раз МРОТ (Федеральным законом от 19.06.2000 N 82-ФЗ «О минимальном размере оплаты труда» установлено, что МРОТ согласно ст.3 названного Закона применяется исключительно для регулирования оплаты труда, а также для определения размеров пособий по временной нетрудоспособности и выплат в возмещение вреда, причиненного увечьем, профессиональным заболеванием или иным повреждением здоровья, связанными с исполнением трудовых обязанностей).

В Законе N 119-ФЗ (в частности, в ст.7) не решен вопрос, должен ли быть проведен обязательный аудит в отношении предпринимателя до подачи декларации. Как известно, по результатам своей деятельности индивидуальный предприниматель подает в соответствующий налоговый орган налоговую декларацию (ст.229 НК РФ), в которой указываются все полученные в налоговом периоде доходы, источники их выплаты, налоговые вычеты, суммы налога, удержанные налоговыми агентами, суммы фактически уплаченных в течение налогового периода авансовых платежей, суммы налога, подлежащие уплате (доплате) или возврату по итогам налогового периода. Налоговая декларация представляется не позднее 30 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом. Главой 23 НК РФ аудиторское заключение не рассматривается в качестве неотъемлемой части налоговой декларации, как, например, для юридических лиц при сдаче бухгалтерской отчетности. При этом следует иметь в виду, что в соответствии со ст.6 Закона N 119-ФЗ при аудиторской проверке аудируемое лицо (в данном случае индивидуальный предприниматель) обязано заключать договоры на проведение обязательного аудита с аудиторскими организациями (обязательный аудит осуществляется только аудиторскими организациями, а не индивидуальными аудиторами) в сроки, установленные законодательством Российской Федерации.

Поскольку в Законе N 119-ФЗ не имеется ограничений для индивидуальных предпринимателей при выборе аудиторской организации, проводящей обязательный аудит, это право остается за предпринимателем, но при этом он должен иметь в виду права и обязанности аудируемых лиц, предусмотренные ст.6 этого Закона, в том числе и в части своевременной оплаты услуг аудиторских организаций в соответствии с договором на проведение аудита. В связи с этим возникает вопрос о возможности вычета сумм по оплате аудиторских услуг при исчислении налога на доходы. Статьей 221 «Профессиональные налоговые вычеты» НК РФ предусмотрено, что индивидуальные предприниматели имеют право на указанные вычеты в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов. Указанные расходы принимаются к вычету в составе затрат, принимаемых к вычету при исчислении налога на прибыль организаций, согласно соответствующим статьям гл.25 «Налог на прибыль организаций» НК РФ. Поскольку ст.264 «Прочие расходы, связанные с производством и (или) реализацией» гл.25 НК РФ относит к расходам и расходы на оплату аудиторских услуг, связанных с проверкой достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности, осуществленные в соответствии с законодательством Российской Федерации, можно сделать вывод, что и индивидуальный предприниматель может рассчитывать на уменьшение облагаемого дохода на суммы оплаты (документально подтвержденные) обязательного аудита.